La Corte di giustizia dell’Unione Europea (di seguito “CGUE”), con la sentenza resa nella causa C-538/20 del 22 settembre scorso, ha stabilito che uno Stato membro può limitare l’utilizzo di perdite definitive di una stabile organizzazione residente in altro Stato, laddove il Paese di residenza abbia rinunciato al suo potere di tassare i risultati di tale stabile organizzazione in forza di una convenzione contro le doppie imposizioni.
Una società per azioni stabilita in Germania (di seguito “W AG”) gestisce una banca operante nell’ambito della negoziazione di titoli. Nell’agosto del 2004 aveva aperto una succursale nel Regno Unito che non avendo generato alcun reddito nel corso dei primi tre anni ha deciso di chiudere nel primo semestre del 2007. Dato che tali perdite non potevano essere riportate ai fini fiscali nel Regno Unito W AG le ha incluse nella propria dichiarazione tedesca per l’anno 2007 ma l’Ufficio delle imposte competente non le ha riconosciute ai fini del calcolo dell’imposta sulle società (Körperschaftsteuergesetz, di seguito “KStG”) e dell’imposta sull’industria e sul commercio (Gewerbesteuergesetz, di seguito “GStG). W AG ha presentato ricorso presso il Tribunale tributario dell’Assia (Hessiches Finanzgericht) che con sentenza del 4 settembre 2018 ha accolto tale ricorso e successivamente l’Ufficio delle imposte ha presentato ricorso contro tale sentenza per cassazione alla Corte tributaria federale (Bundesfinanzhof).
Quest’ultima ha rilevato che sebbene la W AG sia assoggettata in Germania all’imposta sulle società per tutti suoi redditi (art. 1, par. 1 e 2 del KStG) le perdite subite dalla sua stabile organizzazione nel Regno Unito sono escluse dalla base di calcolo dell’Imposta sulle società in base all’art. XVIII, par. 2 della Convenzione contro le doppie imposizioni vigente tra Germania e Regno Unito ed allo stesso modo sono escluse anche per quanto concerne l’imposta sull’industria e sul commercio (GStG). In base a questi elementi il ricorso dovrebbe essere accolto. Tuttavia il giudice della Corte tributaria federale si è posto il problema se le perdite subite dalla stabile organizzazione nel Regno Unito non dovrebbero essere considerate al fine del calcolo dell’imposta dovuta dalla W AG in Germania in considerazione della libertà di stabilimento e, non ritenendo sufficientemente chiara la relativa giurisprudenza della Corte di giustizia europea, ha deciso di sospendere il procedimento sottoponendo alla CGUE le seguenti questioni pregiudiziali:
- Se l’art. 49 in combinazione con l’art. 54 del Trattato sul Funzionamento dell’Unione Europea (di seguito “TFUE”) debbano essere interpretati nel senso che essi ostano ad un regime fiscale di uno Stato membro in base al quale una società residente di quest’ultimo non può dedurre dal suo utile imponibile le perdite definitive di una sua stabile organizzazione in un altro Stato membro, nel caso in cui esso abbia rinunciato al suo potere di assoggettare a tassazione i risultati di tale stabile organizzazione in virtù di una convenzione contro la doppia imposizione; in caso di risposta affermativa a questa prima questione:
- se gli stessi articoli 49 e 54 ostino anche alle disposizioni della legge tedesca relativa all’imposta sull’industria e sul commercio che vietano ad una società residente di dedurre dal proprio utile imponibile le perdite definitive realizzate da una stabile organizzazione situata in un altro Stato membro;
- se in caso di chiusura della stabile organizzazione estera le perdite possano considerarsi definitive in virtu’ della possibilità teorica che la società apra una nuova stabile organizzazione nel medesimo Stato estero ed i suoi utili possano eventualmente essere compensati con le perdite precedenti;
- se in caso di chiusura della stabile organizzazione estera possano considerarsi definitive anche le perdite che in base alla legge locale possano essere riportate ad un esercizio successivo;
- se le perdite definitive transfrontaliere siano limitate nel quantum per effetto degli importi delle perdite che la società avrebbe potuto far valere nello Stato di ubicazione della stabile organizzazione.
Analisi della CGUE
In merito al primo quesito la CGUE rileva che le società residenti in Germania sono assoggettate all’imposta su tutti i redditi in base all’art. 1 (par. 1 e 2) del KStG e tuttavia, in base alla Convenzione contro le doppie imposizioni, nel caso una società tedesca svolga la propria attività, industriale o commerciale, nel Regno Unito mediante una stabile organizzazione locale, gli utili imputabili a tale stabile organizzazione (e simmetricamente le perdite) sono esclusi dalla base imponibile dell’imposta sulle società dovuta in Germania.
La recente giurisprudenza della CGUE, in particolare la sentenza C-650/156 “Bevola e Jens W. Trock” del 12 giugno 2018, ha affermato che la libertà di stabilimento garantita dagli art. 49 e 54 del TFUE comprende il diritto per le società di uno Stato membro di svolgere la propria attività in un altro Stato membro per il tramite di una società figlia, di una succursale od agenzia (e tale libertà non deve essere ostacolata dalla legislazione dello Stato membro in cui è ubicata la società). In tale sentenza si afferma che le società residenti godono di un’agevolazione fiscale nella determinazione del proprio reddito imponibile consistente nel poter considerare le perdite subite da una stabile organizzazione residente. Escludere tale possibilità nel caso di perdite subite da una stabile organizzazione estera può dissuadere una società residente dall’esercitare la sua attività mediante tale stabile organizzazione e pertanto tale differenza di trattamento é ammissibile soltanto quando riguardi situazioni che non siano oggettivamente comparabili (o giustificate da un motivo d’interesse generale).
Nella precedente sentenza C-388/14 “Timac Agro Deutschland” del 17 dicembre 2015 la CGUE aveva stabilito che nel caso in cui lo Stato membro di residenza di una società abbia rinunciato, in virtù di una convenzione volta a prevenire la doppia imposizione, ad esercitare il proprio potere impositivo sui risultati di una stabile organizzazione residente in un altro Stato membro, la situazione di tale società non è comparabile a quella di una società residente avente una stabile organizzazione residente.
Tale conclusione non é stata messa in discussione dalla sentenza C-650/156 “Bevola e Jens W. Trock” del 12 giugno 2018. In questo caso la CGUE ha giudicato che la situazione di una società con una stabile organizzazione estera che abbia conseguito perdite definitive, non più deducibili in seguito alla chiusura della stessa, non era diversa da quella di una società residente con perdite imputabili ad una stabile organizzazione residente. Tuttavia in tale causa lo Stato membro di residenza della società che chiedeva il riconoscimento delle perdite definitive della sua stabile organizzazione estera non aveva rinunciato al proprio potere di assoggettare ad imposizione il reddito di tale organizzazione in virtu’ dell’applicazione di una convenzione contro le doppie imposizioni. Esso aveva deciso unilateralmente di non prendere in considerazione gli utili e le perdite realizzate da stabili organizzazioni non residenti, sebbene avrebbe avuto il potere di farlo, e pertanto tale situazione non era comparabile con quella della sentenza C-388/14 “Timac Agro Deutschland”.
Conclusioni
Nella causa C-538/20 del 22 settembre 2022 la Repubblica federale di Germania ha rinunciato al suo potere di assoggettare gli utili realizzati da una stabile organizzazione nel Regno Unito (e simmetricamente di prendere in considerazione le sue perdite) in virtù dell’esistente convenzione contro le doppie imposizioni e di conseguenza una società residente che ha una siffatta stabile organizzazione non si trova in una situazione paragonabile ad una società residente con una stabile organizzazione in Germania.
La CGUE conclude pertanto che nel caso in oggetto non si può ravvisare alcuna restrizione alla libertà di stabilimento e che gli articoli 49 e 54 del TFUE devono essere interpretati nel senso che essi non ostano ad un regime fiscale di uno Stato membro in base al quale una società residente di quest’ultimo non può dedurre dal suo utile imponibile le perdite definitive della sua stabile organizzazione situata in altro Stato membro nel caso in cui lo Stato membro di residenza abbia rinunciato al suo potere di assoggettare i risultati di tale stabile organizzazione in virtù di una convenzione volta a prevenire la doppia imposizione ed in considerazione di tale conclusione non occorre rispondere alle altre questioni pregiudiziali.
